资诚 企业智识园地 年资结算金的所得性质与免税规定 蔡朝安 相信问题可以解决的人，就会着手去解决它。 ～威廉‧瑞士波里 企业为因应明年7月劳退金新制施行，如预先结清员工旧年资，并发给员工一笔年 资结算金，该结算金应否视为员工退休金而享有定额免税，近日引起各界广泛的讨 论。 财政部初步认为，员工若未办理离职，其取自雇主发放的年资结算金，必须全额按 薪资所得课税，不能视为退休金而享有定额免税。惟所谓「未办理离职」是否包括 「结清年资并离职後重新聘用者」，不无疑义。此外，将该等年资结算金视为薪资 所得而不准定额免税，是否符合所得税法立法目的，亦恐有争议。 按所得税法在民国52年大修前，第14条第1项第3类薪资所得即包括退职金，惟该退 职金依法应以其25％数额，做为本年度及以後三年所得，分期计课。大修後，薪资 所得中的退职金修改为退休金，如为一次给付者，则以其半数做为当年度所得。该 规定後续历经多次修正，均未做变更。 直至61年修正时，将薪资所得中的退休金修正为仅包括分期给付退休金。准此修正 内容，似系认为一次给付退休金已非属薪资所得。该规定嗣後历经多次修法并未变 更。迄87年修法时，所得税法将分期领取退休金自薪资所得中分出，并同一次领取 退休金及资遣费、退职金、离职金等，另规定为第9类退职所得。至此，退职所得 於所得税法上已属独立的法概念，有别於薪资所得。 依现行劳工退休金条例规定，原已适用劳动基准法劳工，於劳退金条例施行後仍服 务於同一事业单位者，得选择继续适用劳基法退休金规定。但於离职後再受雇时， 则应适用劳退金条例退休金制度。劳工如选择适用劳退金条例退休金制度者，其适 用前工作年资应予保留。嗣後劳动契约如依法终止时，雇主即应依各该法规定，以 契约终止时平均工资计给保留年资退休金或资遣费。该等退休金或资遣费所得性质 ，核属前开所得税法规范的退职所得，应无庸议。惟劳雇双方如依劳退金条例规定 ，就保留的年资另以特约於不低於劳基法规定的标准加以结清者，该年资结算金的 所得究竟应归属於薪资所得、或退职所得，因法无明文，适用时即不无疑义。 就所得税法第14条第1项所规定的十大类所得观之，属於提供劳务之报酬者有薪资 所得、执行业务所得及退职所得。其中，以薪资所得为劳务所得的一般态样。年资 结算金既是劳工提供劳务对价，而劳工又未因此而离职、退休或退职，将该年资结 算金归类为薪资所得似有其故。然依劳退金条例立法目的，年资结算金应属退休金 的提前给付，其本质与退休金应无不同。 至於劳资双方如合意结清年资、并离职後重新聘用者，因其劳动契约终止并非依据 劳基法规定，而系基於双方合意，所以该年资结算金性质似非属劳基法上离职金或 退休金。惟基於前述实质课税原则，该年资结算金所得性质殆不应因劳动契约形式 上是否终止、或终止後是否另行聘雇而有所差别，所以该年资结算金所得性质，似 亦应认属退职所得为妥。 承前所述，如认年资结算金属於退职所得，则该等所得依法享有定额免税应毋庸议 。惟倘认年资结算金属於薪资所得，则该所得是否得享有定额免税则不无疑义。依 所得税法第14条第3项规定，变动所得得享半数免税，其目的不外乎为避免纳税义 务人因该等变动所得，导致其当年度累进税率骤升，而造成租税负担不公现象发生 。依其文义及立法目的观之，其所举变动所得的态样应认属例示规定、而非列举规 定，尚不排除薪资所得中具有变动性质者亦得享有半数免税。从而，认如年资结算 金属於薪资所得，则似仍应许其半数免税，以免与「量能课税原则」及所得税法立 法意旨相违。 依所得税法规定，综合所得中的退职金得享定额免税，惟如系薪资所得者，则应全 数计入所得课税，但所得性质如属变动所得者，得享半数免税。是劳退金新制实施 後，年资结算金所得性质就属薪资所得或退职所得、该所得得否享有定额免税、或 半数免数，影响劳工纳税权益至钜，於认定该所得性质及免税规定时，实应审慎为 之。除应服膺税法条文的文义外，尚须顾及税法沿革与目的，以及劳基法与劳退金 条例相关规定，以免劳工就劳退金新制实施，未蒙其利、先受其害。 （作者是普华商务法律事务所主持律师。本文由施中川副理协助完成。本专栏每周 五刊登） 【2004-12-24/经济日报/A7版/税务法务】 --

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