■ 廖烈龙 我们并非依据某些人的说法来判断管理能力，而是看过去的纪录。 ～投资大师华伦．巴菲特 针对国内公司到海外筹资发行有价证券（如ECB、GDR及ADR等）而支付予海外主办承销商 、或存托机构的承销及手续费用，财政部日前发布台财税字第930451691号函，以海外存 托凭证为例，说明国外主办承销商提供服务范围涵盖发行当地申请作业、辅导、送件与主 管机关联系及承销海外存托凭证等；存托机构则系於境外，依当地国证券有关法令发行存 托凭证，并将存托凭证交付承销商委托其销售。 依此，财政部主张国外主办承销商及存托机构办理海外存托凭证承销、发行等业务，非单 纯在国外提供劳务，而系属於「综合性业务服务」提供。在未明确定义「综合性业务服务 」的情况下，即将其基於提供「综合性业务服务」所收取报酬，归属所得税法第8条第11 款规定「在中华民国境内取得之其他收益」，认定为我国来源所得。前开函令一出，引发 不少争议与疑虑。 由於外国企业仅就我国来源所得课税，而所得税法第8条定义所谓「中华民国来源所得」 ，并针对不同种类所得分别订有不同认定标准，一向是判断外国企业所赚取特定所得是否 须於我国课税重要依据。所得税法第8条规定：「...非中华民国境内居住之个人，於一课 税年度内在中华民国境内居留合计不超过90天者…」已明白表示，在境内提供劳务报酬方 属我国来源所得；其反面解释则为，非在境内提供劳务报酬，即非属我国来源所得。 以往国内公司於给付外国企业境外服务劳务报酬时，皆系依据所得税法第8条第3款的反面 解释不做扣缴，且徵纳双方对此反面解释并无争议。财政部甚至曾以行政解释，认定国外 事业或机构在境外提供服务相关报酬非属我国来源所得。 惟税捐机关近年以第8条第3款但书文字为据，解释该款条文仅适用於个人提供劳务所取得 对价，并进而认为外国事业或机构於境外提供服务、而自我国境内取得的报酬，应适用同 条第11款「在中华民国境内取得之其他收益」，必须扣缴所得税。 然所得税法第8条第3款但书，虽对个人在特定状况与条件下所取得劳务报酬订有除外规定 ，惟第8条第3款并未明文排除事业或机构因提供劳务所取得对价为提供劳务报酬。且在一 般人认知的商业习惯中，事业或机构可透过其雇员提供劳务；甚至在我国所得税法、加值 型与非加值型营业税法、新兴重要策略性产业属於制造业及技术服务业部分奖励办法等法 规中，亦不乏外国事业或机关提供与销售劳务概念。 税捐机关唯独就所得税法第8条第3款作与一般商业习惯及其它法规不同见解，恐将引发业 界负面的反应。此外，在前述台财税字第34068号函、台财税第35817号函等行政解释函令 仍然有效情况下，税捐机关对同一概念解释前後精神不一致，也可能导致纳税义务人与扣 缴义务人无所适从，甚至导致外国事业或机构质疑我国政府是否在透明法律框架下制定公 平游戏规则。 又所得税法第8条定义所谓「中华民国来所得」，系采取「先列举後概括」做法，即先逐 项列示特定所得类别，再於条末加列「其他收益」一项，以避免列举遗漏。 参酌现今世界先进国家课税实务，在判断外国个人、事业或机构提供劳务是否须在劳务接 受国课税时，多系以劳务提供地为准，而与劳务提供者的身分无关。综上所述，财政部现 行以第8条第3款但书文字为据，排除外国事业或机构提供服务所收取对价为劳务报酬，并 进而认定该服务对价为「在中华民国境内取得之其他收益」，或尚有可议之处。 然衡诸现实，按当前税捐机关见解，国外承销商与存托机构即使专案申请财政部解释，似 亦无法避免就其境外提供劳务取得报酬於我国支付所得税。国外承销商与存托机构对此可 能采取因应之道为，由现有在台固定营业场所、或指定营业代理人为外国总机构就前开报 酬按收入减除成本与费用方式申报所得税；在台湾无意设立固定营业场所或指定营业代理 人者，则可考虑利用双边租税协定，以设法降低其所得税负担。 此外，国外承销商与存托机构亦可考虑尝试向财政部申请按所得税法第25条规定，以技术 服务报酬15％视为净利润课税。 （作者是资诚会计师事务所会计师。本专栏每周二刊登） 【2004/08/24 经济日报】 --

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