■ 黄捷琳、黄志文 企业或个人在日常运作与生活中，都面临很多的法律挑战，本报与志扬国际法律事务所合 作，开辟「法律补给站」专栏，将针对企业、个人所必需的法律，深入浅出解析。志扬事 务所电子信箱：[email protected]。 壹、OECD「税务资讯交换协定范本」之制定背 提及「租税天堂」一词，大家往往立即联想到英属维京群岛（BVI）、开曼群岛（Cayman Islands）及萨摩亚（Samoa）等地，而这些地方所以会有「租税天堂」的称号，无非系因 此等地区具有免税及银行资讯保密等特色，在当地进行投资常有助於降低租税负担及隐蔽 资金。 然而，当租税天堂挟其免税优势，吸引许多企业及个人基於避税考量前往投资之际，许多 先进国家则面临税基流失、租税结构改变及累进税率效用受损等问题。有监於此，经济合 作暨发展组织（简称OECD）自1988年起采行了一连串手段，以期遏止租税天堂采用有害之 租税优惠措施，所采方法至少包括：发布认定有害租税优惠措施标准、公布OECD所认定的 租税天堂名单、成立有害租税措施论坛、公布对不合作租税天堂防卫措施、与租税天堂展 开对话及制定税务资讯交换协定范本等。 OECD决定将一国家或地区列入租税天堂名单时，系以其税务制度是否具备以下特徵为断： 无或仅有形式的租税负担、缺乏有效资讯交换、缺乏透明性及享受租税优惠的主体毋须於 当地从事实质经济活动等。一国家或地区税务制度所具备前述特徵愈多时，愈可能被OECD 认定为租税天堂。经审查後，OECD於2000年将36个国家或地区划定为租税天堂，并积极寻 求与该等租税天堂合作，以消除有害租税优惠措施之道。 截至2004年5月间止，名列OECD租税天堂名单的36个国家或地区中，仅有五个拒绝与OECD 合作（包括安道尔、赖比瑞亚、列支登斯敦公国、摩纳哥公国及马绍尔群岛共和国），该 五个国家并因此被列为不合作之租税天堂，面临可能遭OECD采用防卫措施予以制裁之状况 。其他31个国家或地区均同意与OECD合作消除有害的租税优惠措施。又OECD认为课税资讯 取得，为遏止企业及个人利用租税天堂租税优惠措施避税关键，故同意与OECD合作的租税 天堂，均侧重於以加强资讯交换及提高资讯透明度为合作方式。 以BVI为例，其於2002年4月2日出具同意函予OECD，承诺提高相关课税资讯（如利益享有 者之资料及帐号等）的透明度，并建立有效资讯交换机制，函中并提及BVI所做承诺，系 以不会被列入不合作租税天堂，亦不会遭OECD采用防卫措施予以制裁为基础。 贰、OECD「税务资讯交换协定范本」之内容 OECD目前既侧重以交换资讯方式消除有害租税优惠措施，则OECD所订定税务资讯交换协定 范本，即值得深入观察。虽本协定范本仍须经实际签署後，对租税天堂方有拘束力，但观 诸被列入OECD租税天堂名单的国家或地区，绝大多数均已同意与OECD合作的状况，当可合 理期待本协定范本成为各国交换课税资讯重要基础。兹将课税资讯交换协定范本之重要内 容析述如下： 一、交换资讯时机 持有资讯国家或地区毋须主动提供资讯予缔约相对国，仅於缔约相对国提出要求时，方有 提供资讯之义务。一缔约国要求他国提供资讯，须以该资讯与请求国税务工作具有可相当 关连为基础。 二、应予交换资讯 （一）被请求国不得以行为人的行为在被请求国不构成犯罪，而拒绝提供相关资讯。被请 求国亦不得以本身无法利用相关资讯行使课税权，而拒绝提供。 （二）如被请求国并未完全掌握请求国所要求提供的资讯，被请求国应使用一切方法以取 得相关资讯。 （三）如经请求国特别要求，被请求国应提供经认证的相关资料予请求国，以符合请求国 的证据法则。请求国得要求提供未经整理或编辑原始资料。 （四）被请求国应确保得提出下述资讯： 1.银行等金融机构及信托等关系的受托人所持有的资讯，包括银行帐号、财务资讯、交易 资讯、帐户所有人的身分资料及参与交易成员等。 2.公司及合夥的利益享有人；信托的委托人、受托人、受益人及对信托财产的使用有决定 权之人；基金会之董事会成员、受益人及对基金会财产使用有决定权之人。 3.利益连锁链上所有关系人的资讯。 （五）请求国要求提供资讯时，应叙明下列事项，以显示其要求被请求国提供资讯的必要 性（但下列事项的叙明仅系为利於请求国取得最多的可用资讯，纵未明确说明，亦无请求 不合程式问题）： 1.被调查者的身分或可用以监别其身分资料。 2.请求国所欲取得资讯的本质及格式。 3.所欲取得资讯於税捐稽徵程序中的意义。 4.任何可认定被请求国持有相关资讯的事证。 5.请求国之法律允许取得相同类型资讯的声明。 6.请求国已竭尽最大努力以获取相关资讯。 （六）被请求国收受提供资讯要求後，应於60日内将资讯提供予请求国；如被请求国收受 要求逾90日後，仍无法提供相关资讯，应对请求国说明未能提出的理由及所遭遇障碍。 三、请求国派员进行实地阅览及调查 （一）请求国的税捐机关取得相关人员书面同意後，得要求派员至被请求国境内阅览相关 纪录并与相关人员会面。 （二）请求国得要求派员参与被请求国所进行的税务检查程序。 四、拒绝提供资讯之正当事由 （一）依请求国本身的法律无法取得的资讯类型，请求国亦不得要求被请求国提供。但被 请求国就请求国的要求是否与请求国的法规相符，毋须予以实质判断，只须被请求国系按 请求国之声明及要求提供资讯，被请求国即可解免责任。 （二）涉及贸易、商业、产业及专业秘密的资讯，被请求国并无提供义务。具秘密性资讯 主要指受专利法、着作权法或其他智慧财产权相关法规保护者。若投资人未於被请求国进 行实质营运活动，被请求国所持与该投资人相关资讯，应认不具秘密性。 （三）当事人为寻求法律意见或为进行法律救济程序提供予律师资讯，被请求国并无提供 的义务。但以当事人对该资讯保密具有合理期待为限。 （四）被请求国不得因请求国据以要求提供资讯的案件尚有争议，而拒绝提供资讯。 （五）被请求国得以请求国的要求违反公共政策，拒绝提供资讯。但公共政策范围应严予 限缩。 （六）请求国要求提供的资讯系用以对被请求国的国民施以歧视性课税措施时，被请求国 得拒绝提供之。 五、保密义务 请求国对因本协定所取得的任何资讯，具有保密义务，仅得将该资讯用於税务案件稽徵、 执行、诉追或决定。非经被请求国书面同意，请求国不得将所取得资讯揭露予任何第三人 。 六、缔约国应订立相关法规，以利履行本协定资讯提供义务。 七、提供资讯所需费用分担，应由请求国与被请求国协商定之。 参、OECD「税务资讯交换协定范本」之影响 综观税务资讯交换协定范本内容，可知本协定范本系以尽量扩大资讯交换范围为取向，此 观诸被请求国不得因本身无法利用相关资讯进行刑事诉追或徵税，而拒绝提供相关资讯。 被请求国并未完全掌握请求国所要求提供资讯时，被请求国应使用一切方法取得相关资讯 。请求国得要求派遣人员至被请求国实地蒐集资料，以避免被请求国之人力不足，致影响 资讯交换作业有效性。投资人未於被请求国进行实质经济活动，其相关资讯即无机密性可 言等规定，即可知其梗概。 因此，先进国家於本协定签署後，应可较为充分地掌握於租税天堂进行投资企业及个人资 讯。影响所及，租税天堂避税及隐蔽资金作用，恐将遭受一定冲击。企业及个人今後利用 租税天堂进行避税规划时，就先进国家如何利用税务资讯交换协定进行查税工作，租税天 堂又如何配合提供相关资讯等情形，应特别加以注意。 我国虽非OECD会员国，仍可以本范本为基础，与租税天堂签订资讯交换协定，俾取得纳税 义务人的海外帐户及交易状况等资讯。因此，我国政府对本议题重视程度及所采取应对措 施，亦值得观察。 （作者黄捷琳及黄志文是志扬国际法律事务所律师） 【2004/06/05 经济日报】 --

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